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企业环境会计信息披露的理论基础

青海民族大学工商管理学院胡博

【摘要】随着人类进入工业文明时代，已经逐步征服了自然。特别是第二次世界大战之后，全球各国的经济获得了前所未有的发展。但由于发展过程中存在的种种污染难题，使得环境付出了沉重的代价，导致环境与经济发展之间的矛盾越来越突出。为了更好地保护自然环境，规范企业的发展方式，环境会计应运而生，这就要求企业改变传统的会计模式，对外披露环境会计信息。本文主要从环境会计信息披露的相关定义、动因理论、内容、目标四方面讨论企业环境会计信息披露的理论基础。

【关键词】环境会计信息披露定义动因目标理论基础

一、环境会计信息披露的相关定义

（一）环境会计定义

环境会计又称绿色会计、环保会计。20世纪70年代，国外学者比蒙斯（F.A.Beams）^【¹^】和马林（J.T.Marlin）^【²^】最早对环境会计进行了研究。20世纪90年代，我国学者葛家澍和李若山在《会计研究》中首次将环境会计引入国内^【³^】。经过国内外学者多年的研究，环境会计的定义有着不同的界定。

加拿大学者Rubenstein提出，环境会计是资源使用者对其付出的代价，这种代价是为了保护资源，以实现环境的可持续性，环境会计就是用来核算这些资源耗费的会计^【⁴^】。

我国学者肖旭认为，环境会计是以微观经济为主体，采用多种计量手段，反映控制主体内的环境活动和相关的经济活动，并对其资金运动和环境绩效信息做出披露的新型会计学分支^【⁵^】。

笔者认为，环境会计是以传统的会计计量手段和模式为参照，同时在法律许可的范围内，研究企业发展过程中对环境的影响，记录和计量资源使用、环境污染、环境治理、环境绩效等各种财务信息，将其以独立报告或补充报告等形式对外披露的一门新兴会计学科。

（二）环境会计信息披露的定义

环境会计信息披露属于环境会计研究领域中的一部分内容，指的是为了揭示企业对资源的利用和环境的污染及治理情况，需要将企业在发展过程中对环境产生的影响以及与环境行为相关的信息传递给信息使用者，这些信息包括环境政策、环境风险、环境目标、环境影响、环境负债、环境成本和环境绩效等信息，而信息使用者包括企业管理者、企业员工、投资者、债权人、政府、社会公众等利益相关者。

二、环境会计信息披露的动因理论

（一）环境价值理论

传统经济学的价值观认为没有劳动参与的东西没有价值，也就是自然资源和环境没有价值。然而，这一理论已经不能适应当今发展的需要，因为它低估了产品的市场价值，没有考虑资源价值，最终也削弱了企业的价值总额。环境的价值来自于环境的资源性，跟人类的需求密切相关，需求越大，价值越大。因此，环境的价值大小决定于它的稀缺性和开发利用条件。

环境价值理论对传统会计学和经济学提出了挑战，它加速了企业环境会计的产生与发展，为环境会计的产生与发展奠定了基础，同样也要求企业对外披露环境会计信息。

（二）可持续发展理论

联合国环境与发展委员会在1987年发表的《我们共同的未来》中将可持续发展定义为：既满足当代人的需要，又不对后代人满足其需要的能力构成危害的发展。

在可持续发展思想的指导下，企业在发展过程中，应注意自身的发展方式，无论是资源的开采利用还是污染物的排放，都要遵循自然界的客观规律。因此，如果将环境会计信息披露与可持续发展理论相结合，就对企业的发展方式提出了新的要求。通过分析企业对外披露的环境会计信息，可以检验企业的发展方式是否合理、对环境的污染及其治理是否达标。党的十九大上提出“加快生态文明体制改革，建设美丽中国”，这是新时代科学发展观的新要求。

综上所述，当今企业应坚持科学发展，不断转变其自身的发展方式，严格认真地对外披露环境会计信息，在推动可持续发展过程中担当领头羊的角色，这不仅关系到企业的形象，也有助于推动建立资源节约型和环境友好型社会，造福于子孙后代。

（三）利益相关者理论

与传统股东利益最大化的理论相比，利益相关者理论认为公司的发展离不开任何利益相关者的投入和参与，企业追求的利益是相关者的利益，而不是某些主体的利益。

与前面所提到的环境会计信息披露的定义相结合，利益相关者一般包括企业股东、投资者、债权人、债务人、社会公众、政府等这些信息使用者。以政府为例，如果企业的发展方式不符合环保标准，那么政府必然会采取相应的措施规范企业的行为，比如说罚款、强制其破产倒闭；反之，政府如果对此放任自流，那么将会失去公众的信任与支持。

（四）决策有用论

决策有用论是指任何人或主体只有依据完整、可靠的信息，才能做出科学、有效的决策。随着社会公众的环保意识不断增强以及环境绩效对企业发展的影响越来越大，信息使用者需要的信息不再只是企业的财务信息，更包括企业环保情况和社会责任各方面的信息。

对于政府而言，全面了解企业的环境会计信息有利于政府制定相关的环境保护政策，规范企业的发展方式，实现真正的科学发展；对于金融机构而言，了解企业的环境会计信息有利于对企业的偿债能力有一个准确的界定，既要了解企业的财务风险，同时也要了解环境风险，这样才能决定是否对其提供借款融资。所以说环境会计信息披露有助于利益相关者做出正确的决策，企业有责任和义务对外进行披露。

三、企业环境会计信息披露的内容

根据环境会计信息是否可以予以货币化计量，可以将其划分为财务信息和非财务信息。

（一）环境财务信息

环境财务信息包括环境会计核算信息和环境会计要素信息。

环境会计核算信息主要有企业负担的自然资源损耗的成本费用、环境保护费用方面的支出、企业实施环境保护措施所取得的收益；环境会计要素信息包括环境资产、环境负债、环境成本、环境效益。

1. 自然资源损耗成本费用

这部分内容主要指由于企业消耗自然资源而负担的相关费用。主要包括：①

资源损失费用，主要指由于资源消耗、污染物排放带来的环境污染，比如说工业“三废”排放给环境造成的污染和破坏；②企业生产经营活动所导致生态环境恶化的损失；③使用自然资源而付出的成本，如开采使用煤炭、石油和天然气等资源的消耗。

2. 环境保护费方面的支出

这方面主要核算企业为了恢复自然环境或者对环境进行修复而发生的成本费用。具体有：①企业治理污染的费用支出，如购建环保设备、环保投资、修复生态环境的费用；②企业内部环保部门所发生的费用，如环保部门的职工薪酬、环保设备的研发支出、行政费用等；③上缴的各种环保罚款、罚金、排污费、环保税、赔偿金；④由于环境污染而产生的社会舆论压力，需要付出相应的费用。

3. 实施环境保护措施所取得的收益

环境收益按照会计理论而言，它属于一种非主营业务的收益，是指企业开发利用资源和修复环境而间接得到的收益。比如说企业对污染物进行回收再利用得到的产品收益及企业因从事环保相关活动而带来的税收减免，还有企业因环保效果良好而吸引外商投资，商誉提升和股票上涨以及政府的各种奖励。

4．环境资产

环境资产是指由过去的、与环境相关的交易或事项形成的，并且由企业拥有或控制的资源，该资源能够为企业带来经济利益或社会利益。环境资产包括两种：一种是像土地、生物、水等自然资源性资产；另一种是生态资源性资产，它是一定范围内各种自然资源包括生物在内和谐共存的集合体。

5．环境负债

环境负债是指企业由于过去与环境活动有关的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。例如，企业排放污水没有达标，那就必须承担治理污水的责任，如果不将此类负债如实记录，那么企业将会加大环境风险。

6．环境成本

环境成本是指企业出于对生态环境保护的考虑，对其在经营过程中对环境造成的负面影响采取治理和保护措施所发生成本支出，包括从资源开采、生产、运输、使用、回收到处理，解决环境污染和生态破坏所需的全部费用。

7．环境效益

环境收益是指在一定时期内，企业通过环境资产的使用而带来的已经实现或即将实现的，能够以货币化计量的收益。环境收益体现为两种形式：一种是企业通过治理环境污染所得到的环境收益，另一种是环境资产带来的环境收益。

（二）环境非财务信息

环境非财务信息由环境绩效信息和环境会计政策信息两部分组成。

环境绩效信息包括以下内容：企业执行环境法规制度情况绩效、企业利用环境资源绩效、企业控制污染绩效、企业环境保护绩效、企业环境报告绩效；环境会计政策信息包括以下内容：企业采用的记录与环境相关的信息和进行环境会计报告的环境会计准则或者环境会计指南、环境会计披露的会计期间、环境会计披露涵盖的范围、环境会计政策的变更。

1．企业执行环境法规制度情况绩效

这部分信息主要指企业对外公布其对于国家颁布的环境法律法规和环保政策的具体执行情况，比如说企业因污染环境而上缴的罚款和因治理环境达标而得到奖励，以及企业是否有相应的环保措施等信息。

2．企业利用环境资源绩效

这部分信息指企业对于各种自然资源的使用消耗、节约、再利用以及循环回收利用。

3．企业控制污染绩效

企业在经营过程中，需要投入相应的物力财力去控制治理污染，其相关信息包括污染物的回收和再利用、环境法规的执行情况和污染事故及其影响。

4．企业环境保护绩效

为了执行相应的环保政策，企业需要确定其环境管理方针和体系，定期对员工进行环保方面的知识培训，参与与环境保护相关的社会公益性活动，甚至研发能够提高环境保护效果的产品等。

5．企业环境报告绩效

企业会以一定的报告形式对外披露环境会计信息，国家可以对某些披露内容良好的企业进行奖励，并鼓励其他企业以此为鉴。由于我国企业种类过多，各行各业可以依据自身情况优化披露形式，以达到效益最大化。

6. 环境会计准则或者环境会计指南

企业对外披露环境会计信息也应遵循相应的准则和指南，这有助于帮助企业提高环境会计信息的可靠性和真实性。

7．环境会计信息披露的会计期间

与传统会计期间相一致，可分为年、半年、季度、月度。同时，对外披露的期间应在企业持续经营的基础之上。

8．环境会计信息披露所涵盖的范围

根据会计主体的相关概念，会计主体可以是一个企业，也可是整个企业集团，需要编制合并财务报表。同样，企业对外披露的环境会计信息与合并财务报表的范围具有一致性。

9．环境会计政策的变更

企业所面临的经营环境不是一成不变的，出于这种情况，企业对外披露环境会计信息时，需要在环境报告或招股说明书中充分地说明环境会计政策变更的原因和所做出的相应调整。

四、环境会计信息披露的目标

根据传统财务会计的理论可知，财务会计的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务报告使用者做出经济决策，其可以概括为受托责任观和决策有用观。

上述理论同样也适用于环境会计的研究，即企业作为环境资源的使用者，必须对受托运用管理的资源担负起经营职责，按期向受托人汇报情况，同时也应根据对企业经营活动有关环境信息进行正确地判断和决策。

个人认为，环境会计信息披露的目标与环境会计的目标具有一致性。结合环境会计信息披露的利益相关者而言，我国目前对环境会计信息比较敏感的是政府、投资者、债权人以及其他的利害关系人。因此，可将环境会计信息披露的目标概括为：向政府、债权人、投资者等利害关系人提供与环境相关的潜在信息，反映受托责任履行情况，同时提供对决策有用的相关信息。

五、小结

所谓理论基础，就是指对某一研究起着支撑和指导作用的理论。就本文的相关定义、动因理论、内容、目标这四方面而言，它们各自并不是相互独立的，具有密切的联系，存在交叉重叠的特点。由于我国学者对其研究的起步较晚，因而在理论基础的指导下，企业环境会计信息披露的研究有了方向。当今社会，环境保护已经成为了全球的共识，企业不仅是经济发展的主体，更是环境保护的主力军，要做到科学发展、文明发展，贯彻落实科学发展观的指导思想，把对外披露环境会计信息落到实处。